Поняття податкового контролю в юридичній літературі зарубіжних країн трактується в широкому і вузькому сенсах. Розгляд податкового контролю у вузькому сенсі передбачає вивчення видів податкового контролю, конкретних методів його здійснення і повноважень податкових органів. У широкому сенсі вивчення податкового контролю також передбачає звернення до питань стратегії і політики з відповідних питань. Найбільшого поширення в зарубіжній літературі отримало розгляд питань податкового контролю в рамках його вузького сенсу.
В англійській мові для позначення всіх заходів податкових органів, що проводяться для перевірки правильності виконання платником податків своїх обов'язків, використовується термін verification, який може бути переведений як контроль. В рамках відповідного контролю податкові органи проводять податкові перевірки та інші заходи податкового контролю. Для позначення податкових перевірок найчастіше в англійській мові використовуються терміни tax audit, tax control, examinations, investigations, enquiries.
Разом з податковими перевірками податкові органи здійснюють інші заходи, які дозволяють визначити розмір податкового обов'язку платника податків. Це може бути серйозні розслідування (in-depth investigations), звірки заявлених доходів і поданих документів {income / document matching checks), телефонні запити {phone inquiries), математичні перевірки {mathematical checks), перевірка правильності ведення бухгалтерського та податкового обліку.
Перший етап становлення податкового контролю відноситься до того періоду розвитку ранніх держав, для якого характерно введення перших, примітивних і в основному натуральних податків, а також їх безсистемне стягування без використання спеціального апарату державного управління. На даному етапі відсутня апарат державного управління в цілому і спеціалізований орган, відповідальний за поповнення скарбниці держави зокрема. Як наслідок, відсутнє чітке нормативно-правове регулювання порядку здійснення податкового контролю, а контроль проводиться без дотримання системи.
Таблиця 2
Податкові органи зарубіжних країн
Країна
Орган, який проводить податкову політику
Франція
Міністерство економіки та фінансів
Греція
Міністерство фінансів
Швейцарія
Федеральний департамент фінансів
Китай
управління податків
Другий етап співвідноситься з періодом формування перших в світі сучасних податкових систем, що склалися в Середні століття, і характеризується підвищенням ролі податків у доходах держави і відносній стрункістю системи їх справляння. У міру розвитку і зміцнення державного апарату відбуваються централізація і посилення податкової контролю, створюються спеціалізовані органи державного апарату.
Третій етап, який бере свій початок в XIX ст., Відрізняється удосконаленням механізмів оподаткування на основі отриманого історичного досвіду і проведених наукових досліджень в галузі фінансів і права. У цей період в зарубіжних державах проводиться цілеспрямоване і поступове реформування податкових систем і податкових органів як елементів державного фінансового контролю.
Сучасне податкове адміністрування в зарубіжних країнах. В системі державної влади зарубіжних країн існують органи податкового адміністрування або податкові адміністрації, оскільки там використовуються різні способи організації податкового адміністрування. Можна виділити органи, що відповідають за здійснення податкової політики, органи, що стягують податки і збори і контролюючі їх сплату. В даний час існує декілька варіантів організації податкових органів та їх підпорядкування. Можна виділити такі країни, в яких податкові органи мають самостійним статусом: Австралія, Китай, Японія та ін. (Табл. 2 і рис. 6). Також податкові органи можуть бути структурними підрозділами фінансові органів, приміром в США, Швейцарії, Франції, Італії та ін. (Табл. 3).
Органи податкового адміністрування в більшості держав наділяються широкими повноваженнями щодо здійснення податкового контролю. Посадовим особам органів, які здійснюють провер-
Мал. 6. Система податкового адміністрування Китаю
Таблиця 3
Фінансові органи зарубіжних країн
Країна
Фінансовий орган
Японія
Національне податкове управління
Німеччина
Федеральне податкове управління
США
Служба внутрішніх доходів
Франція
Генеральна дирекція податків
Швейцарія
Федеральна податкова адміністрація
Малайзія
Рада внутрішніх доходів
Бразилія
Федеральна податкова служба
Киргизія
Державна податкова інспекція
ки платників податків, надається право безперешкодного доступу в службові та виробничі приміщення, які використовуються для отримання доходів, а також отримання необхідних для обчислення і сплати податків документів та інформації [2] .
Серед різних елементів, що беруть участь в складанні процедур податкового контролю, можна виділити перераховані нижче.
- 1. Сприятлива громадська і адміністративна середовище:
- а) усвідомлення громадянського обов'язку населенням. Одна з головних цілей будь-якого податкового відомства полягає в тому, щоб покращувати дотримання закону і боротися проти фальсифікації та ухилення від налогов. Поняття дотримання закону і податкових зобов'язань платником податків, часто позначається англійським словом compliance, визначається з працею, яким би не був метод, використаний для оцінки (загальний підхід, починаючи з національних рахунків, галузевих аналізів, вичерпних перевірок декларацій, результати яких узагальнені в категоріях платників податків) ;
- б) ідентифікація платників податків. Податкові відомства мають у своєму розпорядженні одним національним номером ідентифікації платників податків:
- - Іспанія і Швеція - єдиним національним номером ідентифікації для загального характеру платників податків;
- - Канада, Нідерланди та Італія - номером, специфічним для приватних осіб, і іншим номером для юридичних осіб;
- - США використовують номер, спочатку створений в громадських цілях;
- - Франція так само, як і Канада, Нідерланди та Італія, застосовує номер для фізичних осіб та номер, специфічний для юридичних осіб.
Визначення номера важливо для податкових відомств, так як він дозволяє, з одного боку, сприяти ефективності послуг, призначених для споживачів, і таким чином покращувати відносини між адміністрацією і платниками податків, з іншого боку, сприяти поліпшенню результатів податкової перевірки тільки за документами платника податків, вирішувати питання , пов'язані з неплатежами по податках до бюджету;
- в) механізми справляння податку як засобу запобігання підробки. Майже у всіх європейських країнах застосовуються методи справляння податку у джерела доходу (в основному на доходи з заробітної плати і на вкладення капіталу), так само як механізми періодичних платежів або попередньої виплати. Ці методи гарантують більшу частку податкових зборів. Так, в Німеччині вони дають 34% податкових зборів, в Ірландії - 32%, у Великобританії - 42%. Це також спрощує обов'язки споживачів і звільняє податкове відомство від деякого контролю на рівні одержувачів, переносячи його в платіжні відомства, які зобов'язують здійснювати більш часте і більш повне спостереження за декларантами;
- г) випадкове спілкування і збір інформації. За окладів і заробітним платам податкові відомства збирають інформацію, надану службовцями і повідомлену працівниками, і це не залежить від способу оподаткування, т. Е. Від утримання податків у джерела доходів або зі спонтанних декларацій платників податків. Податкові відомства зберігають також інформацію, надану спонтанно іншими службами: фінансовими органами, страховими компаніями, соціальними органами.
- 2. Організація контролю:
- а) адміністративна централізація як напрямок ефективності контролю. У більшості країн тенденція до створення центру або делокалізованних агентства стає загальноприйнятою, за винятком Німеччини та Швеції. Канада прийняла цю систему в кінці 1999 р (ADCR), а Італія - в 2002 р (АЕ). Паралельно сильна централізація існує саме в питанні збору декларацій та управління коштами платежу, примусового стягнення та контролю великих підприємств;
- б) політика програмування податкової перевірки. Саме головні управління визначають політику податкової перевірки на рівні кабінетів міністрів і головних управлінь на дворічний або трирічний період. Політика податкової перевірки вказує загальні напрямки, фіксує першорядні, кількісні та якісні цілі. З огляду на федеральній організації Німеччини політика контролю в цій країні визначена на рівні федеральних земель. Навіть якщо Бундестаг втручається в роботу місцевих структур щодо перевірки великих підприємств, він намагається погоджувати частоту перевірок з категоріями платників податків і географічним розподілом коштів.
Діяльність з планування контролю залишається широко централізованої в країнах півдня (в Італії, Іспанії), так само як в Японії. Вона розосереджена більше в інших країнах, які працюють з групами платників податків, таких як США, Великобританія, Швеція, Нідерланди;
в) безпосереднє здійснення контролю. Узагальнено контроль здійснюється структурами, що мають різні організаційні територіальні рівні, - місцевими, департаментських або регіональними (Франція). Їх компетенція частіше за все визначається географічними критеріями і оборотом підприємств, які треба перевіряти. Існують національні або федеральні структури контролю в деяких країнах, як, наприклад, в Німеччині, Іспанії, Італії, Великобританії. Інші країни, такі як Канада, Нідерланди, США, Ірландія, мають оперативні управління, організовані за групами платників податків в національному масштабі але впроваджені на регіональному рівні [3] .
Повноваження органів контролю:
1) право на отримання інформації. Податкова адміністрація може зажадати від будь-якої особи надання будь-якої довідки або підготовки будь-якого документа, що відноситься до податкового законодавства. Відомості, зібрані в цьому випадку, можуть бути використані для оподаткування та перевірки будь-яких послуг або фізичної або юридичної особи, або третьою стороною цієї особи. Використання права на отримання інформації не дозволяє жодним чином здійснювати критичний аналіз бухгалтерського обліку. Операції збору інформації повинні мати точковий характер і обмежуватися випискою бухгалтерських паперів або копіями з документів.
Таке визначення права часто не еквівалентне в різних країнах. У Німеччині, Іспанії, Великобританії використання цього права обмежена (табл. 4);
- 2) право перевірки. Його можна визначити як можливість перевірки адміністрацією існування і точності заявлених елементів, починаючи з бухгалтерських даних і уточнюючих документи, збережені платником податків. Тим часом способи, поширення, термін, момент, навіть мета контролю мають різну практику:
- - процедура, специфічна для контролю фізичних осіб, які не узагальнена, навіть якщо методи контролю доходів широко поширені (баланс, наявності вільних обігових коштів, баланс готівки);
- - деякі країни не застосовують контролю на місці (Великобританія),
- - одне з головних відмінностей між країнами стосується несподіваного характеру проведення перевірки. У Німеччині, Іспанії, Італії право перевірки здійснюється несподівано, в той час як в інших країнах, у Франції наприклад, початок перевірки без попереднього повідомлення платника податків здатне звести всю процедуру нанівець;
- - більшість країн передбачає обов'язкову співпрацю з перевіряється платником податків;
- - відсутнє обмеження терміну контролю на місці в Німеччині, Канаді, США, Нідерландах, Японії, Швеції;
- - термін обумовлюється в разі шахрайського поведінки, здатного бути перерваним відправленням повідомлення про перевірку;
- 3) право візиту і конфіскації. Ця процедура є процедурою несподіваного контролю, що проводиться спеціалізованими агентами. Ці обшуки здійснюються на прохання податкових органів при наявності дозволу судової влади агентами адміністрації, які повинні проникнути в торгові і приватні приміщення. Під час обшуку агенти зберуть інформацію і документи, здатні довести розглядається шахрайство: таємну діяльність, приховування доходів, фіктивну діяльність і передачу доходів, підроблення в податковій пільзі, шахрайство з європейськими субсидіями.
Компетенція органів податкового адміністрування може не розподілятися на всі види податків. У Фінляндії податкові органи стягують 8 з 14 встановлених податків, інші контролюються іншими відомствами, наприклад митницею. Митним органам надаються повноваження щодо контролю справляння податків і зборів при переміщенні товарів через митний кордон у Фінлян-
Право на отримання інформації в зарубіжних країнах
Таблиця 4
Країна
Право повідомлення (зв'язку)
Німеччина
Практика права не передбачена спеціальними документами
Канада
Право існує в відношенні як платників податків, так і третіх сторін
Іспанія
Право перестав бути предметом регламентації, але тим не менш адміністрація може здійснювати це право
США
У права є широка область застосування як до всіх платників податків, так і третіх сторін без обмеження. Документи повинні зберігатися в залежності від корисності для установи оподаткування. У разі відмови може бути пред'явлена вимога здійснити платіж
Франція
Право використовується дуже широко і стосується як самого платника податків, так і третьої сторони. Чи не є ясного відмінності між правом на отримання інформації та правом перевірки
Ірландія
Право розглядати бухгалтерські документів і згоду платника податків є загальними для обох процедур. Можна це розглядати як звичайний контроль, який здійснюється без дозволу вищих податкових органів
Італія
Право дозволяє адміністрації зібрати у третіх осіб інформацію про платника податків. Це право здійснюється за допомогою відправлення запиту
Японія
Право існує відносно боржників і здійснюється в письмовому вигляді
Нідерланди
Право використовується досить широко і дозволяє отримати інформацію як від платника податків, так і від третьої сторони
Великобританія
Право обмежена. Воно можливо по відношенню до третіх сторін, але у адміністрації нетспособа принуждения. Платник податків може навіть просити у незалежного уповноваженого щоб розслідування, об'єктом якого він є, було зупинено. У цьому випадку контролер повинен отримати дозвіл уповноваженого за умови загрози викриття. Що стосується митниці, то право стосовно третій стороні стосується тільки підприємств, зареєстрованих для ПДВ. Адміністрація повинна питати дозволу судді для отримання інформації, якщо яка доводиться сума перевищує 1,6 млн євро
Швеція
Можливість запитувати платник податку, який вважається боржником, будь-які необхідні відомості. Право на отримання інформації може здійснюватися у третьої сторони тільки в письмовій формі і у вигляді вимоги
дні і ряді інших країн. У цьому світова практика щодо здійснення податкового контролю схожа з практикою здійснення податкового контролю в Російській Федерації [4] .